Assegnazione agevolata, quando la variazione dei soci non osta ai benefici

Uno dei paletti che caratterizza in modo restrittivo la complessa operazione di assegnazione agevolata riproposta dalla Legge di Bilancio 2023 (Legge 29 dicembre 2022, n. 197) riguarda la verifica puntuale dello “status” di socio.

L’agevolazione compete esclusivamente ai soci che:

• risultano iscritti al libro dei soci, ove prescritto, alla data del 30 settembre 2022 (uguaglianza “per teste”).

Per le società di persone prive del libro soci, lo “status” di socio a tale data può essere provato da un idoneo titolo avente data certa; deve sussistere già alla data del 30 settembre 2022.

• vi vengano iscritti entro il 31 gennaio 2023 (ossia 30 giorni dalla entrata in vigore della Legge di Bilancio 2023 ) in forza di un titolo di trasferimento avente data certa non posteriore al 1° ottobre 2022.

Si tratta di una clausola anti abuso volta ad impedire indebiti vantaggi fiscali che potrebbero scaturire laddove si permettesse di inserire nella compagine sociale un nuovo socio al solo fine di intestargli un immobile della società con un’imposizione ridotta (soprattutto con riferimento alle imposte indirette) rispetto alla normale assegnazione.

Chiarita la ratio della norma, tuttavia, l’impostazione deve essere completata con le precisazioni contenute nei documenti di prassi emanati in riferimento alle precedenti versioni dell’assegnazione agevolata (cfr. circolare n. 26/E/2016 e n. 37/E/2016).

Come osservato dall’Agenzia delle Entrate, infatti, la circostanza che al 30 settembre 2023 il socio sia diverso rispetto a quello al 30 settembre 2022 non è causa ostativa all’assegnazione agevolata se ciò avviene per effetto:
• del decesso del precedente socio: il subentro nella qualità di erede successivamente al 30 settembre 2022, a seguito dell’accettazione dell’eredità, non è di ostacolo fruire dell’assegnazione agevolata;
• di un’operazione straordinaria neutrale, come fusione o scissione: posto che le quote delle società incorporanti o beneficiaria ottenute per concambio assumono la medesima datazione di quelle delle società fuse o scisse.

Nel caso in cui sulla partecipazione sia stato costituito un diritto di usufrutto si noti che la qualità di socio, ai fini di cui trattasi, va riferita al soggetto titolare della nuda proprietà.

Da rilevare, inoltre, che la fuoriuscita del socio non è in sé un elemento pregiudizievole in senso assoluto all’operazione. Posto che la norma non richiede che il socio abbia la stessa percentuale detenuta al 30 settembre 2022, infatti, l’assegnazione potrà essere comunque eseguita in modo agevolato a vantaggio dei soci che erano già tali alla medesima data.

Si consideri una società con un immobile e tre soci, uno dei quali diventato tale in forza di un titolo successivo al 1° ottobre 2022.
L’ingresso in società post 30 settembre 2022 è ostativo all’assegnazione agevolata al “nuovo socio” mentre l’operazione appare pacificamente praticabile con riferimento agli altri due.

Venendo ai riflessi contabili dell’assegnazione agevolata dei beni ai soci la prima considerazione riguarda il fatto che l’operazione, pur non espressamente disciplinata dal Codice civile, è assimilabile nella sostanza:

• ad una restituzione di capitale / riserve di capitale;
• ad una distribuzione di utili / riserve di utili.

In entrambi i casi l’operazione, sotto il profilo giuridico, rappresenta una diminuzione del patrimonio netto della società assegnante.
Di conseguenza, le scritture da effettuare prevederanno l’iscrizione in “dare” del patrimonio netto e in “avere” il valore contabile del bene attribuito.

Tale interpretazione trova per altro conferma in un documento pubblicato dal Consiglio Nazionale dei Dottori commercialisti nel marzo 2016 in riferimento alla “vecchia” versione dell’assegnazione agevolata dai soci prevista dalla Legge di Stabilità 2016.

Nel dettaglio, il documento distingue tre situazioni:

• i soci attribuiscono al bene un valore pari al suo valore netto contabile;
• i soci attribuiscono al bene un valore superiore al suo valore netto contabile;
• i soci attribuiscono al bene un valore inferiore al suo valore netto contabile.

L’ipotesi meno problematica è sicuramente la prima. In questo caso, la fuoriuscita dell’immobile dal perimetro societario avviene senza influenzare il conto economico, e un’eventuale plusvalenza generata dal valore normale/catastale del bene stesso viene gestita a livello di calcolo dell’imposta sostitutiva dovuta.

Se i soci attribuiscono al bene un valore superiore al suo valore netto contabile (seconda ipotesi), emerge di fatto un plusvalore per la società, nella misura in cui il bene assegnato al socio acquisisce un valore maggiore rispetto a quello rappresentato nei conti societari.

Le plusvalenze in oggetto, che non hanno una contropartita monetaria, ma relativa a debiti verso soci per utili da distribuire o riserve, dovranno figurare nel conto economico alla voce A5 “altri proventi”. Tale scelta può generare qualche perplessità posto che la plusvalenza in argomento si genera per effetto di una valutazione interna eseguita dai soci, certamente meno “affidabile” rispetto ad un’operazione intercorsa con terze parti.

Da notare che la plusvalenza eventualmente emergente:

• non determina l’incremento dell’imponibile;
• in quanto assorbita, ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP, dall’imposta sostitutiva prevista dalla Legge di Bilancio 2023.

Diverso è invece il trattamento fiscale dell’eventuale minusvalenza: secondo la lettura combinata delle norme, infatti, le minusvalenze generate dall’assegnazione di beni diversi da quelli merce non dovrebbero essere deducibili (artt. 86 e 101, comma 1, TUIR).

Al contrario, infine, per le eventuali “perdite” derivanti dall’assegnazione di beni merce non risulta alcuna disposizione che ne precluda la deducibilità.

Riferimenti normativi:

• Legge 29 dicembre 2022, n. 197, art. 1, commi 100-106;
• Legge 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, commi 115-120;
• Agenzia delle Entrate, circolare 16 settembre 2016, n. 37/E;
• Agenzia delle Entrate, circolare 1 giugno 2016, n. 26/E.